摘要：在政府會計改革的背景下，北京大學中國教育財政科學研究所與全國各試點單位開展了“權責發(fā)生制下教育費用功能分類改革”課題。河北辛集市教育局作為全國試點單位之一，圍繞課題開展了各項義務教育階段中小學財務會計改革，取得了良好的成效。
2015年，河北省辛集市成為“義務教育支出功能分類改革”全國四個試點縣市之一。2016年起，辛集市繼續(xù)試點“權責發(fā)生制下教育費用功能分類改革”。在教育費用功能分類課題的要求下，辛集教育局充分做好前期準備工作，對現(xiàn)有的財務軟件進行升級，增加費用功能分類科目，研發(fā)了固定資產(chǎn)管理軟件、存貨管理軟件，并與升級后的財務軟件進行有效對接，同時將教育費用功能分類改革的財務數(shù)據(jù)應用到地方的教育行政管理中。
1前期準備工作
1．完成教職員工按功能屬性的劃分。準備好本校全體教職工花名冊（在編、編外聘用和臨代人員），將以上人員劃分為教學人員、學校管理人員、支持性服務人員和非教學服務人員四大類。
教學人員指與學校教學活動相關的教師與教輔人員。
學校管理人員指行政、教務、政教和總務管理人員。行政管理人員包括校長、書記等校級領導。教務管理人員包括教導處、教務處等與教育教學有直接關系的管理部門的人員。政教管理人員包括政教處、法制辦等管理部門的人員。總務管理人員包括總務處、財務處、文印室、檔案室等與教學無直接關系且肩負管理職能的人員。
支持性服務人員指圖書管理員、心理輔導員、校醫(yī)、各專用教室、功能教室的管理員（不直接面對學生上課）。
非教學人員指不參與教學及管理工作，但服務于學校的正常工作、生活秩序的人員，如一般工勤人員、門衛(wèi)、宿舍管理員、炊事員等。
短期請病假人員，按請假前崗位分類；經(jīng)人事部門批準長期病休的人員，參照離退休人員管理，待返崗后再按崗位分類。
以上劃分是為以人員類別為標準分配票據(jù)的必要準備。
2．完成學校校舍按屬性的劃分。統(tǒng)計學校校舍使用面積及取暖面積，將本校校舍劃分為：（1）教學用房：包括普通教室、實驗室、信息技術教室、多媒體教室、音體美功能教室、語音室、教師辦公室、備課室等；（2）管理用房：包括行政管理用房、教務管理用房、政教管理用房、總務管理用房等；（3）支持性服務用房：包括衛(wèi)生室、少隊室、藝術館、科技館、天文館、圖書館、體育館、階梯教室（禮堂）等；（4）非教學服務用房：包括宿舍、食堂餐廳、廁所、倉庫、監(jiān)控室、警衛(wèi)室、值班室、水房、鍋爐房、車棚等。
3．完成學校接入互聯(lián)網(wǎng)的計算機屬性的劃分，將其分配到教學、行政管理、教務管理、政教管理、總務管理等部門中。
4．分部門統(tǒng)計學校電器功率、平均用電時長。
因為學校食堂單獨核算，屬于非財政性經(jīng)費，食堂賬目的收支不參與本次改革。
統(tǒng)計好以上數(shù)據(jù)后，將其分別填入“前期準備材料表”中，作為分配單的依據(jù)。
2劃分資金費用性質
1．將所有費用首先劃分為“保障性費用”或“發(fā)展性費用”。保障性費用：為實現(xiàn)國家、省規(guī)定的基本辦學標準和維持學?，F(xiàn)有辦學條件正常運轉的必要費用。發(fā)展性費用：某項指標已達到國家、省規(guī)定的基本辦學標準，在現(xiàn)有基礎上繼續(xù)提高標準而發(fā)生的費用。但原某項辦學條件早已超過省定標準，為保障該項目正常運轉產(chǎn)生的費用則不屬于“發(fā)展性費用”，應為“保障性費用”。
示例：為達到河北省規(guī)定基本辦學條件“學校應配備開水供應設施設備”，A校購置熱水茶爐1臺，支出2萬元，該茶爐的固定資產(chǎn)折舊費用應屬于“保障性支出”。B校超出此標準，購置帶多層過濾、凈水功能的開水茶爐1臺，支出4萬元，則該茶爐的固定資產(chǎn)折舊費用屬于“發(fā)展性支出”。C校去年已購帶多層過濾、凈水功能的開水茶爐1臺，今年需更換濾芯，需支出800元，則屬于“保障性費用”。
2．同一筆費用中，有可能出現(xiàn)部分為“保障性費用”、部分為“發(fā)展性費用”。遇到這種情況，應根據(jù)資金用途按比例進行分配，用兩個分配單記賬。
3．在分配表填寫過程中，保障性費用用B表示，發(fā)展性費用用F表示。軟件錄入憑證時，對應選擇是“保障性費用”或“發(fā)展性費用”。
3經(jīng)濟業(yè)務按教育費用功能分類科目分配說明
以學校人員情況前期準備工作表為依據(jù)，按部門類別分配，兼職人員按工作量分配?！罢睓谔顚懢唧w工資名稱。學校教學人員如為在編正式職工，人員費用全部列入核心課程費用教學中。
（1）應發(fā)工資：填寫財政統(tǒng)發(fā)工資表上的工資。按應發(fā)工資計算，不計算代扣代繳費用。
（2）獎勵性績效及補發(fā)工資等：填寫財政撥付單位按績效考核或其他規(guī)定發(fā)放的工資。
（3）其他人員工資：填寫編外聘用人員和臨代人員工資。
（4）獎勵金：指按照上級部門有關文件發(fā)放給個人的獎勵。
（1）辦公費：按使用用途填列到教育費用、管理費用、支持性服務費用、非教學服務費用中。
（2）印刷費：按使用用途填列到教育及管理費用中。
（3）咨詢費：按行政管理、教務管理、政教管理和總務管理部門類別分配。
（4）工會經(jīng)費、福利費：統(tǒng)一填寫到行政管理費用中。
（5）水費：一般按使用用途比例分配。校園綠化用水、衛(wèi)生廁所用水填到其他非教學服務欄。
（6）電費：按照實際用電時長及電器功率測算，應根據(jù)實際情況及時調(diào)整比例。
（7）郵電費：其中網(wǎng)絡通信費按上網(wǎng)的計算機臺數(shù)分配到教育、行政管理、教務管理、政教管理、總務管理費用中。電話費按電話費單據(jù)使用部門填列到教育、行政管理、教務管理、政教管理、總務管理費用中。若學校只有一部電話，則按使用頻率進行分配。有線電視費參考電話費。
（8）取暖費：取暖燃料費用按取暖面積填列到教育和行政、教務、政教、總務管理、支持性服務用房、非教學服務用房中。取暖鍋爐工人員工資參考燃料分配方法。取暖設備日常維修費按實際維修部位的校舍屬性分配。
（9）交通費、差旅費、會議費、租賃費：按資金支出用途分配填列。
（10）勞務費、學校安保費用、校園保潔費用：按勞務使用情況分配到學校核心課程（如外聘專家授課）、學校非核心課程、綜合實踐活動、行政、教務、政教、總務管理、校園美化維護與校園安全（如清垃圾用工、保安門衛(wèi)用工）、宿舍（如臨聘宿管員用工）中。
（11）實驗耗材費用、體育耗材費用、其他材料費用：按使用用途分配到學校核心課程（如理化藥品）、學校非核心課程、綜合實踐活動、校園安全（如保安器材）中。
（12）培訓費：按使用用途分配到行政、教務、政教、總務（如鍋爐工培訓、電器維修培訓）、教師培訓（一線教學人員）、校園安全（如安保人員培訓）中。
（13）維修（護）費、校園綠化費用：按維修項目分配到教育費用、管理費用、校園美化維護與校園安全、宿舍維修費、食堂維修費和其他非教學服務費用中。
（14）其他商品與服務支出：按實際情況填列。校方責任險填入學生支持性服務的校方責任險，學生體檢填入學生支持性服務的醫(yī)療和心理健康服務。
（1）辦公設備、專用設備購置和交通工具購置：購入時借記固定資產(chǎn)，年終時按折舊費用分別記入相關部門。
（2）房屋建筑物購建、大型修繕等其他資本性支出：工程交付使用時借記在建工程，交付使用后借記固定資產(chǎn)，年終按折舊費用記入不同部門。
（3）大型修繕：反映引起現(xiàn)有設備、建筑物壽命或結構發(fā)生改變的修繕費用，包括教學樓、實驗室、圖書館、宿舍、食堂等設備及建筑物的大型修繕支出。按使用部門分配到教學及教輔設備及建筑物修繕、行政辦公設備及建筑物修繕、生活設備及建筑物修繕。
具體分配操作見附件：經(jīng)濟業(yè)務按教育費用功能分類科目分配說明（示例）。
4開發(fā)固定資產(chǎn)管理軟件
以往年度辛集市中小學在編制新年度的固定資產(chǎn)采購預算時，學校主要是靠領導班子、財務人員、教師代表等一起“想”?！跋搿钡慕Y果是部分需要采購事項不可避免形成遺漏，造成采購預算編制不完整、不科學，學校預算編制者為此傷透了腦筋。
為解決這一問題，也為了提高課題改革的效率，辛集課題組研發(fā)了“固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)V1.0”軟件，并獲得國家計算機著作權登記證書（登記號為2017SR069564）。
該軟件在固定資產(chǎn)內(nèi)控建設上取得了六項創(chuàng)新：
一是與財政部開發(fā)的固定資產(chǎn)管理軟件實現(xiàn)了信息導入上的無縫對接，可以將現(xiàn)有提交財政部門的信息導入新開發(fā)的軟件系統(tǒng)，從而進行有針對性的管理。
二是支持縣、鄉(xiāng)、學校三級管理權限劃分，管理部門隨時可以查閱下屬單位的固定資產(chǎn)。在農(nóng)村，鄉(xiāng)鎮(zhèn)學區(qū)中心校比縣級管理部門更熟悉轄區(qū)內(nèi)所屬學校的情況，由鄉(xiāng)鎮(zhèn)學區(qū)中心校在固定資產(chǎn)采購預算審核、固定資產(chǎn)管理等環(huán)節(jié)加強內(nèi)部控制更加科學。
三是支持靈活設置固定資產(chǎn)折舊年限，可以查詢?nèi)我庠路菡叟f后的報表信息；科技創(chuàng)新導致新增固定資產(chǎn)品種或功能在增加，這一功能的設置與近幾年國家重視固定資產(chǎn)使用年限緊密結合。
四是各單位各房間存放固定資產(chǎn)信息實現(xiàn)了一鍵查詢，為定期盤點固定資產(chǎn)節(jié)約了時間；每個建筑的每個房間進行編號，便于盤點。
五是設置了折舊超限預警功能，堵塞了固定資產(chǎn)提前報廢造成浪費的漏洞，同時為各單位新年度編制固定資產(chǎn)采購預算提供科學依據(jù)。
六是所有固定資產(chǎn)均可實現(xiàn)二維碼生成打印，通過掃描貼在固定資產(chǎn)上的二維碼便能知曉固定資產(chǎn)的詳細信息，便于固定資產(chǎn)日常管理。以上軟件已在辛集市中小學普遍使用，該軟件的使用，在固定資產(chǎn)采購預算編制、固定資產(chǎn)管理內(nèi)部控制，杜絕固定資產(chǎn)浪費領域起到了關鍵作用。
使用自主研發(fā)的新固定資產(chǎn)軟件后，在新年度固定資產(chǎn)采購預算編制前，辛集市各中小學可以通過以上固定資產(chǎn)軟件的“折舊預警”設置，即可得出本單位有多少已經(jīng)超過或即將達到“服役”年限的固定資產(chǎn)，從而有針對性地對這些固定資產(chǎn)的性能進行檢測，做是否需要更新的研判，這一做法提高了固定資產(chǎn)采購預算編制的完整性和科學性。更重要的是，對于未達到應使用年限的固定資產(chǎn)，如果有部門或使用人提前報廢采購新產(chǎn)品，系統(tǒng)會堅決說“不”，杜絕固定資產(chǎn)浪費現(xiàn)象。下一步，課題組還在研發(fā)固定資產(chǎn)使用頻率模塊，讓固定資產(chǎn)使用頻率與績效考核相關聯(lián)，進一步提高固定資產(chǎn)使用效率。
使用自主研發(fā)的新固定資產(chǎn)軟件后，盤點固定資產(chǎn)變成一件很輕松的事情。對各中小學的房間設置進行編號管理，與固定資產(chǎn)軟件中的房間編號相匹配，同一編號房間內(nèi)的固定資產(chǎn)可以實現(xiàn)一鍵匯總，便于按房間清查，為中小學定期清理固定資產(chǎn)節(jié)約了大量時間。
5開發(fā)存活管理軟件
為做好課題改革，辛集課題組研發(fā)了“中小學存貨管理平臺”系統(tǒng)。這一系統(tǒng)除了核算各單位正常的出入庫事項外，還具備以下功能：一是該系統(tǒng)可以統(tǒng)計分析各單位各類“耗材”每月、每季度“生均”“按房屋面積”出庫量。管理部門只要橫向對比，就能夠了解到哪些單位存在浪費現(xiàn)象或管理漏洞。對于單位“生均”“按房屋面積”消耗值高的種類，能夠參考該領域形成的數(shù)據(jù)，研判績效情況避免浪費。二是該系統(tǒng)記錄了各單位各類“耗材”采購單價財務培訓課題，主管部門可以隨時查詢并對比各類“耗材”采購單價，對同類同品牌耗材采購單價明顯高于其他單位的，會通知相關單位負責人進行調(diào)查，防止腐敗現(xiàn)象發(fā)生。
6形成了教育費用功能分類財務報表
新的“資產(chǎn)負債表”與原《中小學會計制度》下的“資產(chǎn)負債表”相比，有兩個主要變化：一是增加了“待攤費用”科目，用以記錄當期已經(jīng)發(fā)生，應在1年以上的期間內(nèi)分期攤銷計入成本或期間費用的支出。二是增加了“固定資產(chǎn)原值”“固定資產(chǎn)累計折舊”科目，核算的“固定資產(chǎn)”科目為折舊后的固定資產(chǎn)價值，比較真實地反應了固定資產(chǎn)的實際價值。三是增加了“無形資產(chǎn)原值”和“累計攤銷”科目，客觀地反映了“無形資產(chǎn)原值”。如表中2016年“固定資產(chǎn)折舊”欄3726706.44元，表示折舊數(shù)額。詳見表1。
新的“收入費用表”與原《中小學會計制度》下的“收入支出表”相比的變化主要是：以費用取代原支出。費用是權責發(fā)生制基礎上生成的，包括了折舊和攤銷。費用項目主要包括：（1）教學費用，（2）學校管理費用，（3）支持性費用，（4）非教學服務費用，（5）學生資助費用，（6）離退休費用，（7）對附屬單位補助費用，（8）經(jīng)營費用。
通過表2中數(shù)據(jù)可以看到，“教學費用”占67.37%，“非教學服務費用（宿舍及食堂費用）”占18.15%，“學校管理費用”占7.4%，“學校支持性費用”占4.5%，“學生資助費用”占1.87%，“離退休費用”占0.71%。以上表格數(shù)據(jù)揭示了近些年“撤點并?！焙蟠笠?guī)模寄宿制學校產(chǎn)生后“非教學服務費用（宿舍及食堂費用）”所占教育教學成本在加大，占總教育成本的第二位，這一改變與教育的績效之間是正面影響還是負面影響，將來值得探討。
新的“中小學校費用功能與經(jīng)濟分類明細表”與原《中小學會計制度》下的“支出明細表”相比，除了保留了原有的橫向的“經(jīng)濟類支出科目”外，主要是縱向分析增加了“教學費用、學校管理費用、支持性服務費用、非教學服務費用、學生資助、離退休費用、附屬單位費用、經(jīng)營費用”8個一級“費用”功能科目。在每個一級“費用”科目下面又增加了若干個2級和3級“費用”科目，都可以生成相應的報表。在大數(shù)據(jù)時代，便于教育和財政主管部門可以查詢?nèi)我唤?jīng)濟類支出科目的某一“費用”功能分類3級科目的成本情況，便于科學化分析與管理。
縣級教育、財政主管部門在日常經(jīng)費管理時，分析各學?！爸行W校費用功能與經(jīng)濟分類明細表”橫向科目，即可比較相同類別、規(guī)模大體相當?shù)母鲗W校在同一經(jīng)濟類科目下的各功能類費用科目的數(shù)值高低。將這一指標用于“績效評價”意義重大，比如：分析以上部分學校“商品服務支出----印刷費”中的“教學費用”這一指標，如某學校生均指標較高，即用于教學的印刷費高的學校但教學成績排名靠后，則有理由說明此績效不理想，可以有針對性地去研究問題所在。
分析各學?！爸行W校費用功能與經(jīng)濟分類明細表”縱向科目，即可比較相同類別、規(guī)模大體相當?shù)母鲗W校在同一“費用”類科目下的各經(jīng)濟類科目的數(shù)值高低，這一指標用于學校厲行節(jié)約有重要意義。比如：“學校管理費用”科目下，有的學校的經(jīng)濟類科目“電費”生均指標較高，原則上屬于可壓縮的數(shù)值，學?？梢灾贫ā肮?jié)約用電制度”從而節(jié)約教育經(jīng)費。
作為基層學校，“中小學校費用功能與經(jīng)濟分類明細表”的重大意義在于：結合并分析本學?！皺M向”與“縱向”指標，可以提高編制新年度預算的科學性、準確性。
作為教育部門的內(nèi)審及監(jiān)察科室，可以利用同一基層學?！爸行W校費用功能與經(jīng)濟分類明細表”三年數(shù)據(jù)進行異動數(shù)據(jù)分析，把“虛開發(fā)票”等違法行為消除在萌芽狀態(tài)，為教育的健康發(fā)展保駕護航。
7教育費用功能分類改革的深化應用
為加強教育經(jīng)費管理，近幾年，各級財政、教育主管部門一直在推行教育經(jīng)費績效評價。不難發(fā)現(xiàn)：現(xiàn)執(zhí)行的教育經(jīng)費績效評價框架因會計核算體系的束縛而存在缺失。一是重建設（或采購）項目評價，輕日常運轉經(jīng)費效益考核。二是重本年度項目評價，輕該項目日后年度效益考核。三是重單體（單項）項目評價，輕部門綜合整體效益考核。
近幾年有媒體報道：某希望小學建成六年后變成了養(yǎng)豬場，某學校的圖書借閱率低于百分之五，某學校的科學儀器上布滿了灰塵。這些國家投資項目后續(xù)的浪費問題，應該由誰來負責？實際上，這些情況的發(fā)生與我們的教育會計核算有緊密的關系。一直以來，由于各學校不同處室（年級或學科）運行成本不明晰，導致“事權”“財權”不能科學匹配，績效考核很難深入推行，并未起到采用經(jīng)費杠桿提高工作人員工作積極性的作用。
針對現(xiàn)有評價體系存在的不足，辛集市課題組建議，在推行“權責發(fā)生制下教育費用功能分類改革”的同時，借鑒“波多里奇”考核評價理論，建立按部門（年級或學科）核算所有費用及成本進行考核的體系。從根本上厘清學校各處室（年級或學科）的運行（費用）成本，并參照上年度財務數(shù)據(jù)，在每年年初科學編制各處室（年級或學科）的預算財務培訓課題，預算一經(jīng)審定批準后不再更改，各處室（年級或學科）負責人執(zhí)行已經(jīng)批準的預算，爭取達到預期目標。學?？己诵〗M定期對各處室（年級或學科）績效完成情況進行考核，根據(jù)考核情況進行獎懲。這樣，通過細化分解績效考核目標，就能有效地提高工作人員的積極性，提高經(jīng)費的使用效率。
國務院從2016年春季學期開始，統(tǒng)一城鄉(xiāng)義務教育學校生均公用經(jīng)費基準定額。中央確定2016年生均公用經(jīng)費基準定額為：中西部地區(qū)普通小學每生每年600元、普通初中每生每年800元；東部地區(qū)普通小學每生每年650元、普通初中每生每年850元。各地根據(jù)具體情況，將生均公用經(jīng)費標準進一步細化。
但是，作為縣級教育、財政主管部門，應有責任研究本區(qū)域生均公用經(jīng)費細化標準。比如，同等類型同等規(guī)模的學校，生均“學校管理費用”中的“辦公費”定額應該是多少，如果不能明確，將可能導致經(jīng)費浪費。如何將學校領導層的權力關進制度的籠子里，制定學校生均公用經(jīng)費明細科目（事項）運行定額成本是一個切實可行的辦法。如辛集市制定的小學生均電費額度38.84元/年，初中生均電費額度72.65元/年；小學生均試卷印刷費額度10.91元/年，初中生均試卷印刷費額度36.55元/年。學校生均額度超過規(guī)定額度就要進行說明。
辛集市通過編制學校生均公用經(jīng)費明細科目（事項）運行定額成本這一做法，大大降低了各中小學的日常運轉經(jīng)費支出，進一步提高了改善辦學條件支出，切實提高了教育經(jīng)費使用效益。
國務院完善城鄉(xiāng)義務教育保障機制文件中規(guī)定：“農(nóng)村地區(qū)不足100人的規(guī)模較小學校按100人核定公用經(jīng)費。”但這些小規(guī)模學校按100人安排公用經(jīng)費就可以保障了嗎？
辛集市抽樣測算了四所農(nóng)村教學點（均為走讀學校）公用經(jīng)費運行成本，結果顯示：不足100人的教學點按100人安排，仍然低于教學點的健康運行成本。
1．位伯鎮(zhèn)東柳科教學點，2016年該校有在校生48人，按國家標準應安排公用經(jīng)費6萬元。但該校2016年公用經(jīng)費實際運行成本需97099.85元。其中教學成本37165元，占38%；管理成本11508元，占12%；支持性服務成本31206元，占32%；非教學服務成本17220.85元，占18%。
2．位伯鎮(zhèn)禮璨教學點，2016年該校有在校生70人，按國家標準應安排公用經(jīng)費6萬元。但該校2016年公用經(jīng)費實際運行成本需123340.31元。其中教學成本45593.31元，占37%；管理成本14935.2元，占12%；支持性服務成本49301元，占40%；非教學服務成本13510.8元，占11%。
3．馬莊鄉(xiāng)木店教學點，2016年該校有在校生31人，按國家標準應安排公用經(jīng)費6萬元。但該校2016年公用經(jīng)費實際運行成本需138605.3元。其中教學成本22915.72元，占17%；管理成本12125.29元，占9%；支持性服務成本99270.02元，占71%；非教學服務成本4294.27元，占3%。
4．馬莊鄉(xiāng)棗營教學點，2016年該校有在校生30人，按國家標準應安排公用經(jīng)費6萬元。但該校2016年公用經(jīng)費實際運行成本需96757元。其中教學成本20962.45元，占22%；管理成本15667.4元，占16%；支持性服務成本55546.47元，占57%；非教學服務成本4580.68元，占5%。
以上四所教學點公用經(jīng)費平均運行成本113950.62元，按100名學生測算，對于不足100人的教學點，應按每生1140元標準保障。由此得出，對農(nóng)村不足100人的教學點的扶持力度國家應進一步加強。
“權責發(fā)生制下教育費用功能分類改革”試點一年來，辛集市課題組深刻領悟到了這一改革的必要性和緊迫性。今后，課題組將進一步依托財務軟件創(chuàng)新的工作思路，科學實踐，深入研究，為教育經(jīng)費管理科學化、精細化探索更多途徑，為我們國家建立具有中國特色的政府會計準則體系和權責發(fā)生制下政府綜合財務報告制度提供經(jīng)驗支持。
本文由辛集課題組完成。課題組成員包括：石志儉、喬化芳、李寧、王瑞強、王力強、王占國。
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