近期，在京東財(cái)稅圖書(shū)銷(xiāo)售排行榜上，關(guān)于納稅籌劃的幾本書(shū)一直排在前列。筆者了解到，除了稅收籌劃書(shū)籍火爆外，有關(guān)稅收籌劃的話(huà)題熱度很高，相關(guān)課程在公眾號(hào)、抖音上也一直比較受歡迎。一些上市公司也在年報(bào)中公開(kāi)披露了稅收籌劃的效果。
我國(guó)的稅收籌劃尚處于起步階段
稅收是企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中最主要的成本之一，企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)在很大程度上決定了企業(yè)的利潤(rùn)水平。人都有趨利避害的本能，如果有可能都希望少花錢(qián)多賺錢(qián)，所以如果有方法能夠合法合理的降低稅收負(fù)擔(dān)，那么很多人都有去了解學(xué)習(xí)的動(dòng)力和愿望。但是就行業(yè)來(lái)說(shuō)，我國(guó)稅收籌劃市場(chǎng)，甚至整個(gè)涉稅服務(wù)行業(yè)都長(zhǎng)期處于不慍不火的起步階段，并沒(méi)有形成一個(gè)與我國(guó)經(jīng)濟(jì)體量相適應(yīng)的涉稅服務(wù)市場(chǎng)。筆者理解，主要有以下幾方面原因：
一是立法問(wèn)題。從立法角度來(lái)看，我國(guó)的稅法師從大陸法系，制定規(guī)章制度力求嚴(yán)謹(jǐn)，本身留給稅收籌劃的空間是比較小的，特別是對(duì)每件事情經(jīng)常要求只能有一種解決方案，沒(méi)有給企業(yè)太大的選擇空間。當(dāng)然這些年陸續(xù)在一些問(wèn)題上增加了企業(yè)的稅收政策選擇權(quán)，比如企業(yè)重組中適用不同政策時(shí)的選擇、增值稅的2016年?duì)I改增的建筑業(yè)“甲供”、2019年同一集團(tuán)無(wú)息借款的增值稅不視同銷(xiāo)售；個(gè)人所得稅2019年創(chuàng)投企業(yè)選擇按單一投資基金核算或按創(chuàng)投企業(yè)年度所得整體核算，從而對(duì)投資人按照股息紅利20%或者經(jīng)營(yíng)所得5-35%進(jìn)行分配等等，但是整體來(lái)看，相關(guān)的操作空間還是比較狹小的。
二是執(zhí)法問(wèn)題。從執(zhí)法角度來(lái)看，我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)長(zhǎng)期以服務(wù)者自居，過(guò)分強(qiáng)調(diào)納稅服務(wù)，目標(biāo)是通過(guò)稅務(wù)局的服務(wù)解決納稅人的一切問(wèn)題，這從側(cè)面減少了整個(gè)市場(chǎng)對(duì)涉稅服務(wù)的需求。例如筆者有朋友在荷蘭向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)郵件詢(xún)問(wèn)一些細(xì)節(jié)問(wèn)題，稅務(wù)機(jī)關(guān)直接回復(fù)這不在稅務(wù)局的職責(zé)范圍內(nèi)，希望他通過(guò)中介機(jī)構(gòu)獲取幫助。而我國(guó)即使明確備查制的稅收優(yōu)惠資料，很多納稅人都習(xí)慣拿到稅務(wù)局相關(guān)部門(mén)讓查看一下是否完備，稅務(wù)局也覺(jué)得這樣做很正常。當(dāng)然，像美國(guó)那樣數(shù)十萬(wàn)專(zhuān)職稅務(wù)律師和政府較低的征收成本與我國(guó)稅務(wù)局提供大量稅收服務(wù)和較高征收成本之間是各有利弊的，對(duì)整個(gè)社會(huì)產(chǎn)生的效用來(lái)說(shuō)，我們可能還更經(jīng)濟(jì)一些。
三是需求問(wèn)題。從納稅服務(wù)的需求方企業(yè)來(lái)看，我國(guó)目前的稅收?qǐng)?zhí)法是抓大放小，導(dǎo)致大型企業(yè)和中小型企業(yè)都沒(méi)有稅收籌劃的動(dòng)力。三千戶(hù)大型集團(tuán)企業(yè)雖然稅收遵從度較高但是被關(guān)注的更多，很多時(shí)候被求全責(zé)備，進(jìn)行稅收籌劃帶來(lái)的稅收利益可能因具有不確定性，還不夠抵消潛在的稅收風(fēng)險(xiǎn)。例如國(guó)企通過(guò)稅收或者利潤(rùn)上繳財(cái)政區(qū)別不大納稅籌劃實(shí)際案例，多繳稅不影響企業(yè)員工個(gè)人利益，但是少繳稅被處罰是會(huì)被問(wèn)責(zé)的。同時(shí)大量中小型企業(yè)稅收遵從度較低，很多招聘網(wǎng)站招募會(huì)計(jì)都明目張膽的注明是內(nèi)賬還是外賬會(huì)計(jì),甚至有些擬上市公司都有大量交易通過(guò)私人賬戶(hù)而不申報(bào)納稅，在IPO期間通過(guò)個(gè)人銀行流水反推企業(yè)收入是IPO輔導(dǎo)的主要工作。這些企業(yè)還在逃稅階段，通過(guò)在稅收洼地或高財(cái)政返還地區(qū)注冊(cè)關(guān)聯(lián)企業(yè)，或者通過(guò)注冊(cè)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)核定征收等避稅的方法來(lái)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，對(duì)他們來(lái)說(shuō)就已經(jīng)是高大上的稅收籌劃了。
四是供給問(wèn)題。從提供的稅收籌劃方案來(lái)說(shuō)，也有很大的不確定性。一方面稅法本身極其復(fù)雜瑣碎，即使專(zhuān)業(yè)人士也可能僅對(duì)一個(gè)稅種或者一個(gè)行業(yè)有深入的研究，不可能精通所有稅種及所有行業(yè)，一旦跨出他熟悉的領(lǐng)域可能會(huì)犯一些錯(cuò)誤；另一方面有些從業(yè)者本身知識(shí)水平不足或者缺乏職業(yè)操守，有意無(wú)意傳授一些針對(duì)稅收征管漏洞但并不合法合規(guī)的方法。同時(shí)稅收法規(guī)在一些內(nèi)容上規(guī)定模糊，導(dǎo)致各地有大量不同的執(zhí)行口徑，同樣的方案在不同的地方甚至同一地不同的人可能都會(huì)有不同執(zhí)行結(jié)果。
所以我國(guó)稅收籌劃雖然在學(xué)習(xí)層面很火爆，但是在實(shí)際生活中還處在魚(yú)龍混雜的初級(jí)階段。
逃稅、避稅與稅收籌劃的關(guān)系
在談?wù)摼唧w的稅收籌劃前，我們先來(lái)明確一下稅收籌劃與避稅、逃稅的區(qū)分。
行為
從行為過(guò)程的內(nèi)容來(lái)看
從法律處理上來(lái)看
逃稅
是通過(guò)違法手段將應(yīng)稅行為轉(zhuǎn)變?yōu)榉羌{稅行為, 從而逃避納稅人自身的應(yīng)稅責(zé)任。
法律除了追繳稅款和加處每天萬(wàn)分之五滯納金、50%-5倍罰款外,嚴(yán)重的還要追究刑事責(zé)任,包括判處有期徒刑并處罰金。
避稅
是納稅人通過(guò)合法的手段規(guī)避稅收責(zé)任，但是相關(guān)交易價(jià)格不公允或者缺乏合理性。
其不違法,一般只是進(jìn)行強(qiáng)制調(diào)整,要求納稅人補(bǔ)繳稅款,加收銀行同期存款利息，對(duì)未如實(shí)申報(bào)的加收5%罰息。
稅收籌劃
是納稅人依據(jù)所涉及的稅境,在遵守稅法、尊重稅法的前提下,規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn),控制或減輕稅負(fù),以實(shí)現(xiàn)稅后收益最大化的謀劃、對(duì)策與安排。
我國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)甚至向納稅人宣傳稅收籌劃,因?yàn)槎愂栈I劃是一種合理的財(cái)務(wù)行為。
簡(jiǎn)單理解如下圖：
稅收有其杠桿作用，國(guó)家出臺(tái)的優(yōu)惠政策就是要發(fā)揮稅收政策的導(dǎo)向作用，鼓勵(lì)企業(yè)投資需要鼓勵(lì)的行業(yè)。真正的稅收籌劃絕不是逃稅與避稅，納稅人一方面要充分利用國(guó)家出臺(tái)的各類(lèi)優(yōu)惠政策，不多納稅，另一方面要不少納稅，防范稅收風(fēng)險(xiǎn)。
目前稅收籌劃的主要問(wèn)題
從實(shí)踐來(lái)看，目前企業(yè)遇到的問(wèn)題主要有以下三類(lèi)：
1.濫用稅收籌劃，政策適用明顯有誤。稅收籌劃還是個(gè)有一定學(xué)習(xí)門(mén)檻的業(yè)務(wù)，需要大量專(zhuān)業(yè)知識(shí)，但是市場(chǎng)上大量中小機(jī)構(gòu)提供的籌劃主要是在稅收洼地及高財(cái)政返還地區(qū)注冊(cè)關(guān)聯(lián)企業(yè)或者可以核定征收的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)來(lái)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。從反避稅角度來(lái)看，關(guān)聯(lián)交易要符合獨(dú)立交易原則，交易要有商業(yè)實(shí)質(zhì)，交易價(jià)格要符合獨(dú)立交易原則納稅籌劃實(shí)際案例，獲得的利潤(rùn)符合企業(yè)在價(jià)值鏈中做出的貢獻(xiàn)。如果不考慮這些，只為降低成本而虛構(gòu)交易，那么可能有極大的稅收風(fēng)險(xiǎn)。例如：國(guó)家為了治理醫(yī)藥企業(yè)價(jià)格虛高問(wèn)題，對(duì)醫(yī)藥企業(yè)實(shí)行“兩票制”，要求從藥廠(chǎng)到醫(yī)藥最多開(kāi)兩次發(fā)票。這就導(dǎo)致醫(yī)藥企業(yè)以前通過(guò)多級(jí)分項(xiàng)的隱藏的銷(xiāo)售費(fèi)用集中回藥廠(chǎng)本身，即使是上市公司也有大量醫(yī)藥企業(yè)銷(xiāo)售費(fèi)用占收入50%以上，最高甚至超過(guò)80%。由于大量銷(xiāo)售費(fèi)用其實(shí)是以回扣方式給與醫(yī)生的灰色交易，所以沒(méi)有相關(guān)發(fā)票入賬，同時(shí)為了降低稅收成本，很多醫(yī)藥企業(yè)都通過(guò)大量核定征收的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)來(lái)解決這個(gè)問(wèn)題。最終導(dǎo)致在相關(guān)專(zhuān)項(xiàng)檢查中，大量企業(yè)由于交易沒(méi)有商業(yè)實(shí)質(zhì)，最終被以虛開(kāi)發(fā)票進(jìn)行處罰。
2.理想很豐滿(mǎn)，落地很艱難。企業(yè)經(jīng)營(yíng)要考慮的方方面面問(wèn)題很多，稅收問(wèn)題在經(jīng)營(yíng)中實(shí)際是一個(gè)優(yōu)先級(jí)比較靠后的問(wèn)題了。有些稅收籌劃方案從稅收角度看起來(lái)很完美，但是從企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)角度來(lái)講卻很難落地。例如：很多稅收籌劃書(shū)上會(huì)講拆分法，企業(yè)本身不是高新技術(shù)企業(yè)，所得稅率25%，將企業(yè)的研發(fā)中心獨(dú)立成法人企業(yè)向母公司提供知識(shí)產(chǎn)權(quán)和技術(shù)服務(wù)，享受高新技術(shù)企業(yè)15%的稅率。按理說(shuō)相關(guān)資產(chǎn)可以通過(guò)100%控股企業(yè)劃撥，相關(guān)所得稅負(fù)明顯下降，是個(gè)不錯(cuò)的稅收籌劃。但是大型企業(yè)中這樣實(shí)施的卻并不多，研發(fā)中心更多是以?xún)?nèi)部機(jī)構(gòu)或者分公司形式存在。這就是因?yàn)槠髽I(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)中要考慮的問(wèn)題很多，比如一些行業(yè)進(jìn)入是需要資質(zhì)審批的、大量研發(fā)是為今后技術(shù)儲(chǔ)備當(dāng)前無(wú)法產(chǎn)生交換價(jià)值，很多研發(fā)結(jié)果是以非專(zhuān)利技術(shù)形式存在不愿意顯露，企業(yè)內(nèi)部人力資源構(gòu)架不愿意被打亂、新公司需要全套的管理機(jī)構(gòu)成本太高之類(lèi)等等方方面面的問(wèn)題。
3.一味追求節(jié)稅，但“性?xún)r(jià)比”很低。有些稅收籌劃只是考慮稅收的問(wèn)題，并未對(duì)企業(yè)進(jìn)行通盤(pán)考慮，往往籌劃手段與公司經(jīng)營(yíng)相脫節(jié)，造成籌劃“性?xún)r(jià)比”很低甚至籌劃失敗。例如相關(guān)法規(guī)規(guī)定，企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。而市場(chǎng)情況瞬息萬(wàn)變，有些重組是為了適應(yīng)集團(tuán)大規(guī)模改制改組，僅僅是一個(gè)龐大計(jì)劃的一小部分，不可能為了這個(gè)重組將整個(gè)計(jì)劃拖延一年。所以有一些重組無(wú)法12個(gè)月內(nèi)不發(fā)生變化，甚至也有被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)處罰的案例。
解決籌劃方案的確定性是當(dāng)務(wù)之急
雖然我國(guó)稅收籌劃各方面存在不少的問(wèn)題，但是我個(gè)人覺(jué)得最當(dāng)務(wù)之急的問(wèn)題是解決籌劃方案的確定性。特別是對(duì)于大中型企業(yè)來(lái)說(shuō)，對(duì)稅收風(fēng)險(xiǎn)的容錯(cuò)率極低，如果不能確定稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)寧可不進(jìn)行籌劃也不能出現(xiàn)紕漏。國(guó)外這種情況主要是通過(guò)稅企協(xié)商達(dá)成稅前協(xié)議來(lái)完成的，我國(guó)以前還沒(méi)有這種制度，雖然也有些地方的稅務(wù)局嘗試和企業(yè)簽一些事前協(xié)議將風(fēng)險(xiǎn)確定但是沒(méi)有相關(guān)文件依據(jù)。但是這種情況今年可能會(huì)改變，一方面總局國(guó)際司開(kāi)始試點(diǎn)將單邊預(yù)約定價(jià)安排適用范圍從跨國(guó)企業(yè)夸大到國(guó)內(nèi)大型企業(yè)，大型企業(yè)同總局簽訂單邊預(yù)約定價(jià)安排確定的價(jià)格或者利潤(rùn)計(jì)算方法在全國(guó)同一適用。另一方面，總局目前已發(fā)布了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于單邊預(yù)約定價(jià)安排適用簡(jiǎn)易程序有關(guān)事項(xiàng)的公告（征求意見(jiàn)稿）》，預(yù)計(jì)近期會(huì)正式出文，在同一省內(nèi)關(guān)聯(lián)交易的價(jià)格確定和利潤(rùn)劃分可以通過(guò)單邊預(yù)約定價(jià)安排簡(jiǎn)易程序方便快捷的與稅務(wù)局達(dá)成事前協(xié)議，鎖定稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)。
總之，稅收籌劃的方法手段千變?nèi)f化，我國(guó)目前最需要的一方面是基本制度，有一個(gè)稅企雙方在事前對(duì)一個(gè)完全展示的稅收籌劃達(dá)成共識(shí)后，能獲得確定性保證的機(jī)制。另一方面是在稅收規(guī)章制度時(shí)能考慮企業(yè)的選擇權(quán)，在一些模糊地帶的合理范疇內(nèi)給企業(yè)留下一些自由選擇的機(jī)會(huì)。之后，市場(chǎng)的事情留給市場(chǎng)，相信稅收籌劃這種高度專(zhuān)業(yè)性的業(yè)務(wù)必然能發(fā)展的越來(lái)越好。
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