從財(cái)務(wù)管理的角度淺談稅收籌劃
稅收籌劃是指納稅人(本文以企業(yè)為研究對(duì)象)以稅收政策為導(dǎo)向，在對(duì)稅收法規(guī)學(xué)習(xí)、研究的基礎(chǔ)上對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行統(tǒng)籌策劃獲得財(cái)務(wù)利益的行為。
稅收籌劃具有以下特征：
1、稅收籌劃是一種理財(cái)行為，為企業(yè)財(cái)務(wù)管理賦予了新的內(nèi)容。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理研究中，主要注重分析所得稅對(duì)現(xiàn)金流量的影響。如納稅人進(jìn)行項(xiàng)目投資時(shí)，投資收益要在稅后的基礎(chǔ)上衡量，在項(xiàng)目研究和開(kāi)發(fā)時(shí)，考慮相關(guān)的稅收減免，這將減少研究和開(kāi)發(fā)項(xiàng)目上的稅收支出，而這些增量現(xiàn)金流量可能會(huì)使原本不贏利的項(xiàng)目變得有利可圖。在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)生活中，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)會(huì)涉及多個(gè)稅種，所得稅僅為其中的一個(gè)。稅收籌劃正是以企業(yè)的涉稅活動(dòng)為研究對(duì)象，研究范圍涉及到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)管理和稅收繳納等各方面，與財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)、財(cái)務(wù)決策、財(cái)務(wù)預(yù)算和財(cái)務(wù)分析環(huán)節(jié)密切相關(guān)。這就要求企業(yè)要充分考慮納稅的影響，根據(jù)自身的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況，對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)統(tǒng)籌安排，以獲得財(cái)務(wù)收益。
2、稅收籌劃是一種前期策劃行為。現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中，政府通過(guò)稅種的設(shè)置、課稅對(duì)象的選擇、稅目和稅率的確定、以及課稅環(huán)節(jié)的規(guī)定來(lái)體現(xiàn)其宏觀經(jīng)濟(jì)政策，同時(shí)通過(guò)稅收優(yōu)惠政策，引導(dǎo)投資者或消費(fèi)者采取符合政策導(dǎo)向的行為，稅收的政策導(dǎo)向使納稅人在不同行業(yè)、不同納稅期間和不同地區(qū)之間存在稅負(fù)差別。由于企業(yè)投資、經(jīng)營(yíng)、核算活動(dòng)是多方面的，納稅人和納稅對(duì)象性質(zhì)的不同，其涉及的稅收待遇也不同，這為納稅人對(duì)其經(jīng)營(yíng)、投資和理財(cái)活動(dòng)等納稅事項(xiàng)進(jìn)行前期策劃提供了現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)。稅收籌劃促使企業(yè)根據(jù)實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)情況權(quán)衡選擇，將稅負(fù)控制在合理水平。若企業(yè)的涉稅活動(dòng)已經(jīng)發(fā)生，納稅義務(wù)也就隨之確定，企業(yè)必須依法納稅，即納稅具有相對(duì)的滯后性，這樣稅收籌劃便無(wú)從談起。從這個(gè)意義上講，稅收籌劃是以經(jīng)濟(jì)預(yù)測(cè)為基礎(chǔ)，對(duì)企業(yè)決策項(xiàng)目的不同涉稅方案進(jìn)行分析和決策，為企業(yè)的決策項(xiàng)目提供決策依據(jù)的經(jīng)濟(jì)行為。
3、稅收籌劃是一種合法行為。合法性是進(jìn)行稅收籌劃的前提，在此應(yīng)注意避稅和稅收籌劃的區(qū)別。單從經(jīng)濟(jì)結(jié)果看，兩者都對(duì)企業(yè)有利，都是在不違反稅收法規(guī)的前提下采取的目標(biāo)明確的經(jīng)濟(jì)行為，都能為企業(yè)帶來(lái)一定的財(cái)務(wù)利益。但它們策劃的方式和側(cè)重點(diǎn)卻存在本質(zhì)的差別;避稅是納稅人根據(jù)自身行業(yè)特點(diǎn)利用稅收制度和征管手段中的一些尚未完善的條款，有意識(shí)地從事此方面的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)達(dá)到少交稅款的目的，側(cè)重于采取針對(duì)性的經(jīng)營(yíng)活動(dòng);稅收籌劃是納稅人以稅法為導(dǎo)向，對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行籌劃，側(cè)重于挖掘企業(yè)自身的因素而對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行的籌劃活動(dòng)。避稅是一種短期行為，只能注重企業(yè)當(dāng)期的經(jīng)濟(jì)利益，隨著稅收制度的完善和征管手段的提高，將會(huì)被限制在很小的范圍;而稅收籌劃則是企業(yè)的一種中長(zhǎng)期決策，兼顧當(dāng)期利益和長(zhǎng)期利益，符合企業(yè)發(fā)展的長(zhǎng)期利益，具有更加積極的因素。從這方面看，稅收籌劃是一種積極的理財(cái)行為。
企業(yè)作為市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的主體，具有獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益，在順應(yīng)國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策引導(dǎo)和依法經(jīng)營(yíng)的前提下，應(yīng)從維護(hù)自身整體經(jīng)濟(jì)利益出發(fā)，謀求長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。稅收作為國(guó)家參與經(jīng)濟(jì)分配的重要形式，其實(shí)質(zhì)是對(duì)納稅人經(jīng)營(yíng)成果的無(wú)償占有。對(duì)企業(yè)而言，繳納稅金表現(xiàn)為企業(yè)資金的流出，抵減了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益。稅收籌劃決定了企業(yè)納稅時(shí)可以采用合法方式通過(guò)挖掘自身的因素實(shí)現(xiàn)更高的經(jīng)濟(jì)效益。這樣企業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)中進(jìn)行稅收籌劃活動(dòng)便顯得極為必要。
二、稅收籌劃在財(cái)務(wù)管理中的應(yīng)用
稅收籌劃涉及到企業(yè)與稅收有關(guān)的全部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，在財(cái)務(wù)管理中稅收籌劃分析的角度有很多，在此僅對(duì)稅收籌劃應(yīng)用結(jié)果的表現(xiàn)形式進(jìn)行簡(jiǎn)要的分析。
1、優(yōu)化企業(yè)稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)利益。一是對(duì)從事享有稅收優(yōu)惠的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或?qū)σ恍┘{稅“界點(diǎn)”進(jìn)行控制，直接實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)利益。如稅法規(guī)定企業(yè)對(duì)研究開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生開(kāi)發(fā)費(fèi)用比上年實(shí)際發(fā)生數(shù)增長(zhǎng)達(dá)到10%(含10%)以上(此處10%即是一個(gè)界點(diǎn))，其當(dāng)年發(fā)生的技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)除按規(guī)定可以據(jù)實(shí)列支外，年終經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后，可再按其實(shí)際發(fā)生額的50%直接抵扣當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額，增長(zhǎng)額未達(dá)到10%以上的，不得抵扣。企業(yè)的相關(guān)費(fèi)用如接近這一界點(diǎn)，應(yīng)在財(cái)務(wù)能力許可的情況下，加大“三新費(fèi)用”的投資，達(dá)到或超過(guò)10%這一界點(diǎn)，以獲取財(cái)務(wù)利益。這方面的例子很多，不再一一列舉。
二是對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資和財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行籌劃，間接獲得相應(yīng)的財(cái)務(wù)利益。如企業(yè)的融資決策企業(yè)籌劃稅收，其融資渠道包括借入資金和權(quán)益資金兩種。無(wú)論從何種渠道獲取的資金，企業(yè)都要付出一定的資金成本。兩者資金成本率、面臨的風(fēng)險(xiǎn)和享有的權(quán)益都不同，其資金成本的列支方法也不同，進(jìn)而將直接影響企業(yè)當(dāng)期的現(xiàn)金流量。再如稅收籌劃在利潤(rùn)分配中的運(yùn)用。以股份制公司為例，公司的股利政策不僅影響到其股東的個(gè)人所得稅問(wèn)題，而且也影響到該股份公司的現(xiàn)金流量。常見(jiàn)股利的分派形式有現(xiàn)金股利和股票股利，若發(fā)放現(xiàn)金股利，企業(yè)須支付一定數(shù)額的現(xiàn)金，股東須繳納個(gè)人所得稅;若發(fā)放股票股利，便可將盈余留在企業(yè)內(nèi)部，股東雖未得到現(xiàn)金收入，卻可以從股票價(jià)值增加量中獲取收益，也無(wú)需繳納個(gè)人所得稅。企業(yè)由于不用支付現(xiàn)金股利，可以增加營(yíng)運(yùn)資金，還相對(duì)擴(kuò)大了所有者權(quán)益的數(shù)額，使企業(yè)價(jià)值最大化，增加了今后發(fā)展的潛力。
2、通過(guò)延期納稅，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)利益。資金的時(shí)間價(jià)值是財(cái)務(wù)管理中必須考慮的重要岡素，而延期納稅直接體現(xiàn)了資金的時(shí)間價(jià)值。假定不考慮通貨膨脹的因素，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境未發(fā)生較大變化，在某些環(huán)節(jié)中，在較長(zhǎng)的一段經(jīng)營(yíng)時(shí)期內(nèi)交納的稅款總額不變，只是由于適用會(huì)計(jì)政策的不同，各期交納稅款不同。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)采用的會(huì)計(jì)政策在前后各期保持一致，不得隨意改變。如存貨成本確定和提取折舊等對(duì)企業(yè)所得稅的影響，從理論上講，購(gòu)置存貨時(shí)所確定的成本應(yīng)當(dāng)隨該項(xiàng)存貨的耗用或銷(xiāo)售而結(jié)轉(zhuǎn)，由于會(huì)計(jì)核算中采用了存貨流轉(zhuǎn)的假設(shè)，在期末存貨和發(fā)出存貨之間分配成本，存貨計(jì)價(jià)方法不同，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、盈虧情況會(huì)產(chǎn)生不同的影響，進(jìn)而對(duì)當(dāng)期的企業(yè)所得稅有一定的影響。折舊提取與此類(lèi)似，采用不同的折舊提取方法各期提取折舊的數(shù)額不同，對(duì)當(dāng)期的企業(yè)所得稅的數(shù)額有不同的影響。但從較長(zhǎng)時(shí)期看來(lái)，企業(yè)多批存貨全部耗用和固定資產(chǎn)在整個(gè)使用期限結(jié)束后，對(duì)企業(yè)這一期間的利潤(rùn)總額和所得稅款總額并未有影響。稅收籌劃起到了延期納稅的作用，相當(dāng)于得到了政府的一筆無(wú)息貸款，實(shí)現(xiàn)了相應(yīng)的財(cái)務(wù)利益。另外，納稅人擁有延期納稅權(quán)，可直接利用延期納稅獲得財(cái)務(wù)利益。企業(yè)在遇到一些未預(yù)見(jiàn)的事項(xiàng)或其他事件時(shí)如預(yù)見(jiàn)到可能出現(xiàn)財(cái)務(wù)困難局面時(shí)，可以依據(jù)稅收征管法提前辦理延期納稅的事項(xiàng)，甚至可以考慮在適當(dāng)?shù)钠陂g內(nèi)以交納稅收滯納金為代價(jià)的稅款延期交納以解企業(yè)的燃眉之急，為企業(yè)贏得有利的局面和時(shí)間，來(lái)緩解當(dāng)前財(cái)務(wù)困難的情況。
三、應(yīng)注意的幾個(gè)問(wèn)題
稅收籌劃作為一種財(cái)務(wù)管理活動(dòng)，對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為加以規(guī)范的基礎(chǔ)上，經(jīng)過(guò)精心的策劃，使整個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)、投資行為合理合法，財(cái)務(wù)活動(dòng)健康有序。由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的多樣性和復(fù)雜性，企業(yè)應(yīng)立足于企業(yè)內(nèi)部和外部的現(xiàn)實(shí)情況，策劃適合自己的籌劃方案。
1、企業(yè)的財(cái)務(wù)利益最優(yōu)化。稅收籌劃是為了獲得相關(guān)的財(cái)務(wù)利益，使企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益最優(yōu)化。從結(jié)果看，一般表現(xiàn)為降低了企業(yè)的稅負(fù)或減少了稅款交納額。因而很多人認(rèn)為稅收籌劃就是為了少交稅或降低稅負(fù)。筆者認(rèn)為這些都是對(duì)稅收籌劃認(rèn)識(shí)的“誤區(qū)”。應(yīng)當(dāng)注意的是，稅負(fù)高低只是一項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)，是稅收籌劃中考慮的重要內(nèi)容，稅收籌劃作為一項(xiàng)中長(zhǎng)期的財(cái)務(wù)決策，制定時(shí)要做到兼顧當(dāng)期利益和長(zhǎng)期利益，在某一經(jīng)營(yíng)期間內(nèi)，交稅最少、稅負(fù)最低的業(yè)務(wù)組合不一定對(duì)企業(yè)發(fā)展最有利。稅收籌劃必須充分考慮現(xiàn)實(shí)的財(cái)務(wù)環(huán)境和企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)及發(fā)展策略，運(yùn)用各種財(cái)務(wù)模型對(duì)各種納稅事項(xiàng)進(jìn)行選擇和組合，有效配置企業(yè)的資金和資源，最終獲取稅負(fù)與財(cái)務(wù)收益的最優(yōu)化配比。
2、稅收籌劃的關(guān)聯(lián)性和經(jīng)濟(jì)性。在財(cái)務(wù)管理中，企業(yè)的項(xiàng)目決策可能會(huì)與幾個(gè)稅種相關(guān)聯(lián)，各稅種對(duì)財(cái)務(wù)的影響彼此相關(guān)，不能只注重某一納稅環(huán)節(jié)中個(gè)別稅種的稅負(fù)高低，要著眼于整體稅負(fù)的輕重，針對(duì)各稅種和企業(yè)的現(xiàn)實(shí)情況綜合考慮，對(duì)涉及的各稅種進(jìn)行相關(guān)的`統(tǒng)籌，力爭(zhēng)取得最佳的財(cái)務(wù)收益。但這并不意味著企業(yè)不考慮理財(cái)成本，對(duì)經(jīng)營(yíng)期間內(nèi)涉及的所有稅種不分主次，統(tǒng)統(tǒng)都詳細(xì)的分析和籌劃。一般而言，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)有較大影響且可籌劃性較高的稅種如流轉(zhuǎn)稅類(lèi)、所得稅類(lèi)和關(guān)稅等;而對(duì)于其他稅種，如房產(chǎn)稅、車(chē)船使用稅、契稅等財(cái)產(chǎn)和行為稅類(lèi)，籌劃效果可能并不明顯。但從事不同行業(yè)的企業(yè)，所涉及的稅種對(duì)財(cái)務(wù)的影響也不盡相同，企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，要根據(jù)實(shí)際的經(jīng)營(yíng)現(xiàn)實(shí)和項(xiàng)目決策的性質(zhì)，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況有較大影響的稅種可考慮其關(guān)聯(lián)性，進(jìn)行精心籌劃，其他稅種只需正確計(jì)算繳納即可，使稅收籌劃符合經(jīng)濟(jì)性原則。
3、稅收籌劃的不確定性。企業(yè)的稅收籌劃是一項(xiàng)復(fù)雜的前期策劃和財(cái)務(wù)測(cè)算活動(dòng)。要求企業(yè)根據(jù)自身的實(shí)際情況，對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)活動(dòng)進(jìn)行事先安排和策劃，進(jìn)而對(duì)一些經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行合理的控制，但這些活動(dòng)有的還未實(shí)際發(fā)生，企業(yè)主要依靠以往的統(tǒng)計(jì)資料作為預(yù)測(cè)和策劃的基礎(chǔ)和依據(jù)，建立相關(guān)的財(cái)務(wù)模型，在建立模型時(shí)一般也只能考慮一些主要因素，而對(duì)其他因素采用簡(jiǎn)化的原則或是忽略不計(jì)，籌劃結(jié)果往往是一個(gè)估算的范圍。而經(jīng)濟(jì)環(huán)境和其他因素的變化，也使得稅收籌劃具有一些不確定因素。因此，企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，應(yīng)注重收集相關(guān)的信息，減少不確定因素的影響，據(jù)此編制可行的納稅方案，選擇其中最合理的方案實(shí)施，并對(duì)實(shí)施過(guò)程中出現(xiàn)的各種情況進(jìn)行相應(yīng)的分析、使稅收籌劃的方案更加科學(xué)和完善。
我國(guó)加入WTO以后，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的完善，企業(yè)必須提高競(jìng)爭(zhēng)能力以迎接來(lái)自國(guó)內(nèi)、國(guó)際市場(chǎng)兩方面的挑戰(zhàn)。財(cái)務(wù)管理活動(dòng)作為現(xiàn)代企業(yè)制度重要構(gòu)成部分，在企業(yè)的生存、發(fā)展和獲利的方面將發(fā)揮越來(lái)越重要的作用。稅收籌劃樹(shù)立了一種積極的理財(cái)意識(shí)企業(yè)籌劃稅收，對(duì)于當(dāng)前在長(zhǎng)期計(jì)劃體制中形成的對(duì)國(guó)家稅收的認(rèn)識(shí)和一些固定的理財(cái)思維來(lái)講，無(wú)疑是一次思想上的解放，對(duì)于一個(gè)有發(fā)展前景和潛力的企業(yè)，這種積極的理財(cái)意識(shí)無(wú)疑更加符合企業(yè)的長(zhǎng)期利益。
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