納稅籌劃是指納稅人為達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)和實(shí)現(xiàn)稅收零風(fēng)險(xiǎn)的目的企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃，在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過(guò)對(duì)投資、籌資、經(jīng)營(yíng)、理財(cái)?shù)然顒?dòng)的事先籌劃或安排，盡可能減少稅款合法的經(jīng)濟(jì)行為。它不僅與偷稅、逃稅、騙稅等違法行為截然不同，而且與避稅也不能簡(jiǎn)單地畫(huà)等號(hào)。隨著改革開(kāi)放的不斷深入和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，特別是中國(guó)加入了 WTO后開(kāi)始參與全球化的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，人們對(duì)納稅籌劃才有了進(jìn)一步的認(rèn)識(shí)，納稅籌劃已與企業(yè)的改革和發(fā)展產(chǎn)生了內(nèi)在的聯(lián)系，是我國(guó)稅收企業(yè)制度的必然要求。目前企業(yè)中比較通行的納稅籌劃方法主要有四種：一是利用稅率進(jìn)行籌劃，二是利用稅基進(jìn)行籌劃，三是利用稅額進(jìn)行籌劃，四是利用轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)進(jìn)行籌劃。無(wú)論選擇哪一種方法企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃，都與必要的會(huì)計(jì)政策密切相關(guān)，可以說(shuō)會(huì)計(jì)政策的選擇是納稅籌劃的基石，并決定納稅籌劃的成敗。同時(shí)，在納稅籌劃中，應(yīng)該注意其風(fēng)險(xiǎn)，盡量規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，正確科學(xué)地進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇，這樣才能進(jìn)行合理、合法和成功的籌劃。
一、所得稅納稅籌劃的特點(diǎn)及現(xiàn)實(shí)意義
（一）納稅籌劃的特點(diǎn)
1.合法性。納稅籌劃的合法性表現(xiàn)在其活動(dòng)只能在法律允許的范圍內(nèi)。稅法是國(guó)家制定的用以調(diào)整國(guó)家和納稅人之間在征納稅方面的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱(chēng)，它是國(guó)家依法征稅及納稅人依法納稅的行為準(zhǔn)則。根據(jù)稅收法規(guī)原則，國(guó)家征稅必須有法定的依據(jù)，納稅人也只需根據(jù)稅法的規(guī)定繳納其應(yīng)繳納的稅款。當(dāng)納稅人依據(jù)稅法做出多種納稅方案時(shí)，根據(jù)資本市場(chǎng)中人的自利行為原則，選擇稅負(fù)較低的方案來(lái)實(shí)施是無(wú)可指責(zé)的。因?yàn)榉ǘㄗ畹拖薅鹊募{稅權(quán)也是納稅人的一種權(quán)利，納稅人無(wú)需承擔(dān)超過(guò)法律規(guī)定的國(guó)家稅賦。
2.籌劃性。由于納稅人的納稅義務(wù)是在實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中產(chǎn)生的，如實(shí)現(xiàn)或分配凈收益后才繳納企業(yè)所得稅，銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)后才繳納營(yíng)業(yè)稅，其滯后性使得稅收籌劃成為可能。稅收是國(guó)家宏觀調(diào)控的重要手段，政府有權(quán)通過(guò)對(duì)納稅義務(wù)人、納稅對(duì)象、稅基、稅率作出不同的規(guī)定，引導(dǎo)納稅人采取符合政府導(dǎo)向的行為。納稅人則可以在其作出決策之前，明確國(guó)家的立法意圖，設(shè)計(jì)多種納稅方案，并比較各種納稅方案的不同稅負(fù)，挑選出能使企業(yè)整體效益達(dá)到最大的方案來(lái)實(shí)施。
3.目的性。稅收籌劃的目的是降低稅收支出。企業(yè)要降低稅收支出，一是可以選擇低稅負(fù)，二是可以延遲納稅時(shí)間。不管使用哪種方法，其結(jié)果都是節(jié)約稅收成本，以降低企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本，這有助于企業(yè)建立成本優(yōu)勢(shì)，使企業(yè)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中得以生存并發(fā)展，從而實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)期贏利的目標(biāo)。
（二）納稅籌劃的現(xiàn)實(shí)意義
1.減輕稅收負(fù)擔(dān)。減輕稅收負(fù)擔(dān)包括三層含義：其一，絕對(duì)減少稅負(fù)。絕對(duì)減少稅負(fù)表現(xiàn)為稅收負(fù)擔(dān)額的直接減少。例如：企業(yè)去年繳稅1200萬(wàn)元，今年納稅籌劃以后繳稅1000萬(wàn)元，其直接減少稅負(fù)就是200萬(wàn)元。其二，相對(duì)減少稅負(fù)。相對(duì)減少稅負(fù)需要把納稅額與企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)掛鉤。例如：如果某企業(yè)今年的銷(xiāo)售額比去年有了相當(dāng)大的提高，在這種情況下，絕對(duì)數(shù)的減少并不能完全反映納稅籌劃的效果。所以，通常以稅收負(fù)擔(dān)率來(lái)衡量是否相對(duì)減少了稅負(fù)。其三，延緩納稅期間。原來(lái)在長(zhǎng)期的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)一般不在乎延緩納稅，認(rèn)為通過(guò)一切方法，把年初應(yīng)繳的部分稅收推遲到年末繳，并不能起到節(jié)稅的效果。其實(shí)，這種觀點(diǎn)并不正確。從資金時(shí)間價(jià)值的角度考慮，把年初的稅款合法地推遲到年末繳之后，企業(yè)就可以把這筆稅款作為資金使用一年。從這個(gè)意義上來(lái)說(shuō)，納稅籌劃也取得了很好的效果。
2.涉稅零風(fēng)險(xiǎn)。減輕稅收負(fù)擔(dān)是納稅籌劃的第一個(gè)目的，納稅籌劃的第二個(gè)目的是稅收零風(fēng)險(xiǎn)。稅收零風(fēng)險(xiǎn)，是指稅務(wù)稽查無(wú)任何問(wèn)題。我國(guó)企業(yè)對(duì)稅法的理解大部分不到位，普遍存在著稅收風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題，納稅籌劃需要把規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)稅收零風(fēng)險(xiǎn)納入進(jìn)來(lái)。
二、納稅籌劃中會(huì)計(jì)政策的選擇空間
關(guān)于會(huì)計(jì)政策，中華人民共和國(guó)財(cái)政部在2006年2月25日正式頒布的新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第28號(hào)中定義為：會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。
（一）會(huì)計(jì)政策選擇產(chǎn)生的原因
1.利益的共享性。企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)向其相關(guān)的利益各方充分披露其會(huì)計(jì)信息。而這些利益相關(guān)方與企業(yè)彼此之間都有其各自獨(dú)立的利益，且利益不完全一致。
2.企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的多樣性與復(fù)雜性。由于企業(yè)所處的環(huán)境千差萬(wàn)別，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)模、經(jīng)營(yíng)狀況各不相同，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度就有必要留有一定的彈性空間，即在統(tǒng)一性的同時(shí)還需要一定的靈活性。
3.會(huì)計(jì)計(jì)量與報(bào)告中的主觀性。會(huì)計(jì)計(jì)量與報(bào)告過(guò)程是人們主觀的期望，是以貨幣計(jì)量為手段，采用一些特定的專(zhuān)門(mén)方法，對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象加以反映以提供相關(guān)可靠的會(huì)計(jì)信息的過(guò)程。
（二）會(huì)計(jì)政策選擇的客觀影響
企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇是影響企業(yè)會(huì)計(jì)信息的重要因素，不同的企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇造成的影響主要有：企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇會(huì)造成社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源的重新配置和社會(huì)財(cái)富的重新分配。企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇不當(dāng)，易造成會(huì)計(jì)信息失真，擾亂國(guó)民經(jīng)濟(jì)秩序。企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇結(jié)果會(huì)影響與企業(yè)相關(guān)的各方利益。
１.會(huì)計(jì)政策選擇中納稅籌劃前提假設(shè)。根據(jù)博弈理論，企業(yè)中各相關(guān)方的利益不一致，在納稅籌劃中對(duì)會(huì)計(jì)政策進(jìn)行選擇時(shí)，可能會(huì)出現(xiàn)矛盾。因此，在會(huì)計(jì)政策選擇中進(jìn)行納稅籌劃是要具備一定的前提條件的。首先，是政府相關(guān)法令制定的影響。納稅籌劃對(duì)會(huì)計(jì)政策進(jìn)行選擇，必須在政府制定的制度框架內(nèi)進(jìn)行，否則是無(wú)效的。其次，是治理者的治理動(dòng)機(jī)。在會(huì)計(jì)政策選擇中是否納稅籌劃，主要取決于治理者的態(tài)度。
２.會(huì)計(jì)政策選擇中納稅籌劃原則。在會(huì)計(jì)政策選擇中進(jìn)行納稅籌劃，既要遵循納稅籌劃的原則又要遵循會(huì)計(jì)政策選擇的相關(guān)原則。由于不同行業(yè)、不同企業(yè)的情況各異，所以每個(gè)企業(yè)應(yīng)選擇適合自己情況的會(huì)計(jì)政策。在會(huì)計(jì)政策選擇中進(jìn)行納稅籌劃除應(yīng)遵循合法性原則、一貫性原則、計(jì)劃性原則、適用性原則這幾項(xiàng)基本原則外，還要遵循成本與效益相結(jié)合的原則，企業(yè)在選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)要權(quán)衡提供會(huì)計(jì)信息的成本與效益。只有在納稅籌劃成本低于籌劃收益時(shí)，納稅籌劃才可行，否則，應(yīng)當(dāng)放棄；風(fēng)險(xiǎn)和收益均衡原則。納稅籌劃之所以有風(fēng)險(xiǎn)是與經(jīng)濟(jì)環(huán)境、國(guó)家政策及企業(yè)自身活動(dòng)的不斷變化有關(guān)；專(zhuān)業(yè)性原則，納稅籌劃是一門(mén)綜合性學(xué)科，應(yīng)由專(zhuān)門(mén)的機(jī)構(gòu)和專(zhuān)業(yè)人員來(lái)從事此項(xiàng)工作。
三、所得稅納稅籌劃的方法
（一）用好、用足優(yōu)惠政策
目前的優(yōu)惠政策一般集中在對(duì)產(chǎn)業(yè)的優(yōu)惠和對(duì)地域的優(yōu)惠上。要把握國(guó)家政策的宏觀走向，順應(yīng)國(guó)家的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向，對(duì)政府政策作出積極反應(yīng)，盡量享受?chē)?guó)家的優(yōu)惠政策是稅收籌劃的首選。
（二）將高納稅義務(wù)轉(zhuǎn)化為低納稅義務(wù)
當(dāng)同一經(jīng)濟(jì)行為可以采用多種方案實(shí)施時(shí)，納稅人盡量避開(kāi)高稅負(fù)的方案，將高納稅義務(wù)轉(zhuǎn)化為低納稅義務(wù)，以獲得稅收收益。
（三）延期納稅
延期納稅可以把現(xiàn)金留在企業(yè)，用于周轉(zhuǎn)和投資，從而節(jié)約籌資成本，有利于企業(yè)經(jīng)營(yíng)。在利潤(rùn)總額較高的年份，延期納稅可降低企業(yè)所得稅的邊際稅率。同時(shí)，由于資金具有時(shí)間價(jià)值，納稅人得到的延期稅收收益等于延期繳納的所得稅乘以市場(chǎng)利率。
四、所得稅納稅籌劃中會(huì)計(jì)政策的運(yùn)用
（一）經(jīng)營(yíng)活動(dòng)納稅籌劃的會(huì)計(jì)政策選擇
１.固定資產(chǎn)折舊的納稅籌劃。固定資產(chǎn)折舊是繳納所得稅前準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目，在收入既定的情況下，折舊額越大，應(yīng)納稅所得額就越少。就折舊年限而言，縮短折舊年限有利于加速成本的收回，可以使后期成本費(fèi)用前移，而使前期會(huì)計(jì)利潤(rùn)發(fā)生后移。在所得稅稅率穩(wěn)定的情況下，由于資金存在時(shí)間價(jià)值，把稅款推遲到后期繳納，相當(dāng)于依法從國(guó)家取得了一筆無(wú)息貸款。
２.關(guān)于存貨計(jì)價(jià)方法的納稅籌劃。存貨的發(fā)出計(jì)價(jià)，稅法允許按實(shí)際成本或按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)。而按實(shí)際成本計(jì)價(jià)又有加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法、先進(jìn)先出法和個(gè)別計(jì)價(jià)法等多種方法可供選擇。選擇不同的存貨計(jì)價(jià)方法將會(huì)導(dǎo)致不同的會(huì)計(jì)利潤(rùn)和存貨估價(jià)。通常在物價(jià)持續(xù)上漲的情況下，選擇后進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，可以使期末存貨成本降低，本期銷(xiāo)貨成本提高，企業(yè)應(yīng)納所得稅額相對(duì)減少，從而達(dá)到減輕企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)的目的（后進(jìn)先出法已經(jīng)停止使用）；反之，在物價(jià)持續(xù)下降的情況下，則應(yīng)選擇先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)來(lái)減輕企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)。而在物價(jià)上下波動(dòng)的情況下，最好采用加權(quán)平均法或移動(dòng)加權(quán)平均法，以避免企業(yè)各期應(yīng)納所得稅額上下波動(dòng)，減少資金安排的難度。
（二）投資活動(dòng)納稅籌劃的會(huì)計(jì)政策選擇
1.投資方式的納稅籌劃。投資在方式上可分為兩大類(lèi)，即直接投資和間接投資。對(duì)直接投資而言，最重要的是要考慮企業(yè)所得稅的稅收待遇，我國(guó)企業(yè)所得稅制度規(guī)定了許多稅收優(yōu)惠待遇，包括稅率和稅額扣除等方面的優(yōu)惠。
２.長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的納稅籌劃?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定：長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法有兩種：成本法和權(quán)益法，兩者的使用有一定的范圍。這一規(guī)定提供了可選擇的空間。企業(yè)應(yīng)正確、巧妙地應(yīng)用長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法，從而為企業(yè)的納稅籌劃提供可能。
五、所得稅納稅籌劃應(yīng)注意的問(wèn)題
企業(yè)在為所得稅納稅籌劃制定或選用會(huì)計(jì)政策時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮以下幾個(gè)方面的問(wèn)題。一是企業(yè)在選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)必須貫徹國(guó)家的要求，遵守會(huì)計(jì)法規(guī)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。二是以企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和政策為導(dǎo)向。每個(gè)企業(yè)都有自己的發(fā)展目標(biāo)及其政策，不能單純?yōu)榱松倮U所得稅而采取降低利潤(rùn)的措施，因?yàn)闀?huì)計(jì)政策是完成企業(yè)總體目標(biāo)和貫徹企業(yè)政策的一種手段，但不是唯一手段。三是企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自己的具體情況選擇適合自己的會(huì)計(jì)政策。會(huì)計(jì)政策選擇得當(dāng)，對(duì)于企業(yè)總體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)大為有益。比如采用加速折舊法，固定資產(chǎn)使用初期折舊多提可使企業(yè)前幾年少繳納所得稅，享受到延緩納稅的利益，可以用暫時(shí)節(jié)省下來(lái)的現(xiàn)金發(fā)展其他方面，但加速折舊法并非總對(duì)企業(yè)有利，如果企業(yè)想上市，則宜采用直線法計(jì)提折舊，使前期折舊減少，增加企業(yè)利潤(rùn)總額。因此，不能一概而論。
（作者單位：河南電影電視制作集團(tuán)財(cái)務(wù)部）
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